Оподаткування виплати дивідендів нерезидентам. Чим може бути небезпечним «судовий прецедент» Південного ГЗК?

Виплати українських компаній нерезидентам з низькоподаткових юрисдикцій або застосування менших у порівнянні зі стандартним «податком на репатріацію доходів» ставок податку на прибуток підприємств при сплаті доходів нерезидентам завжди були під кутом особливої уваги податківців і розцінювались як один зі способів ухилення бізнесу від оподаткування. За останні п’ять років наша держава, шляхом прийняття законодавчих змін до Податкового кодексу України (ПКУ), продемонструвала свою прихильність світовим тенденціям боротьби із розмиттям податкової бази і виведенням прибутку компаній з-під оподаткування. 

Для платників податків постає дилема: сплачувати «пільгову» ставку податку, передбачену відповідним договором про уникнення подвійного оподаткування (наприклад, для Кіпру це 5%), чи сплачувати стандартну ставку податку у розмірі 15%, передбачену ПКУ. Каменем спотикання тут стає вимога до нерезидента, що отримує дивіденди або інші визначені доходи, бути саме бенефіціарним (фактичним) отримувачем доходу, а не кондуїтною («технічною») або транзитною компанією, що хоч і має юридичне право на отримання таких доходів, але фактично не має можливості ними розпоряджатись.

Податкова наполягає на тому, що отримувач таких доходів не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем доходу, а українська компанія, що застосувала пільгову ставку, – навпаки. У таких податкових спорах, як говорять, «пішла голота на вигадки» з обох сторін, оскільки норми ПКУ не встановлюють, які самі документальні підтвердження має мати платник податку на прибуток для підтвердження бенефіціарного (фактичного) отримувача доходів. Про те, як розглядаються такого роду податкові спори і як в них захистити інтереси платників податків, на прикладі судового прецеденту АТ «Південний гірничо-збагачувальний комбінат» (Південний ГЗК) Mind розповіла Марія Золотарьова, керівниця практики податкового та митного права, адвокатка АО «Вдовичен та партнери», к.ю.н.

Щодо розгляду такого роду податкових спорів у судовому порядку, можна зазначити формування достатньо послідовної практики (наприклад, постанова Верховного Суду від 22.04.2021 у справі №640/8578/19), відповідно до якої, за загальним правилом, ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді дивідендів та/або процентів за укладеними з нерезидентами кредитними договорами є, зокрема:

1. Відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території.
2. Характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних і фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особою-нерезидентом третій особі та відсутність в особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу.
3. Мінімальний часовий інтервал між укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з державною якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім і третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з державною якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі.
4. Відсутність диференційованих умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і надалі перераховує кошти.
5. Вчинення дзеркальних, тобто ідентичних, операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою.
6. Фактичні ризики, пов'язані з наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент.

Достатньо непередбачуваною в цьому контексті стала постанова Верховного Суду від 17.04.2025 у справі №160/18691/23 (далі – постанова від 17.04.2025) за позовом Південного ГЗК до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Така непередбачуваність пояснюється переважно тим, що після розгляду судами першої та апеляційної інстанцій, що вирішили цей податковий спір на користь Південного ГЗК, Верховний Суд ухвалив нове судове рішення, яким відмовив у позові про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, а також залишив податкові нарахування з податку на прибуток підприємств на понад 3,7 млрд грн.

Але варто віддати належне юридичному захисту Південного ГЗК, який не здається. Вже 25.04.2025 Дніпропетровським окружним адміністративним судом було відкрито провадження в адміністративній справі за позовом Південного ГЗК про оскарження того ж податкового повідомлення-рішення, що за висновком суду є новим як за обсягом позовних вимог, так і за фактичними й правовими підставами.

Вважаю, що, з одного боку, це є своєрідним «лайфхаком» у захисті інтересів платників податків. З іншого – не заперечую ймовірність того, що це є можливою ознакою «інфляції» (знецінення значущості) судового рішення Верховного Суду. Але це вже інша історія.

Які наслідки може мати цей судовий прецедент?

Звернемося до суті податкового спору й тих наслідків, які може мати цей судовий прецедент, на наш погляд, для тих українських компаній, які виплачуватимуть дивіденди або інші визначені доходи, які підпадають під «податок на репатріацію доходів» у майбутньому.

З тексту постанови від 17.04.2025 вбачається, що Південним ГЗК протягом 2017–2018 років було виплачено дивіденди на користь 12 юридичних осіб – податкових резидентів Кіпру із застосуванням «пільгової» ставки податку на прибуток підприємств 5%, яка передбачена Конвенцією між урядом України та Кіпру про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи. І визначальним у цьому спорі були дослідження й оцінка того, чи є отримувачі дивідендів бенефіціарними власниками доходу чи ні.

Суди першої та апеляційної інстанцій, підтримуючи позицію платника податків, встановили наступне:

• отримувачі не мали будь-яких зобов'язань щодо подальшого перерахування отриманого доходу іншому нерезиденту, також відсутні докази на підтвердження будь-яких обмежень щодо самостійного визначення подальшої економічної долі вказаного доходу, а відповідачем не надано доказів того, що вони не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем доходу;
• отримані дивіденди лежали на банківських рахунках акціонерів не менш ніж 6 місяців, що спростовує транзитний характер цих коштів.

Верховний Суд критично оцінив такі доводи судових інстанцій нижчого рівня та зробив висновок про відсутність бенефіціарних отримувачів доходів, ґрунтуючись на викладеному нижче:

• попри той факт, що отримані дивіденди лежали на банківських рахунках акціонерів протягом деякого часу, зазначеними компаніями-нерезидентами були перераховані в подальшому своїм акціонерам, переважно за рахунок отриманих від Південного ГЗК доходів;
• фактично єдиним джерелом доходів акціонерів були дивіденди, отримані від Південного ГЗК;
• акціонери, зареєстровані за адресою масової реєстрації; наявне формальне управління, тобто управління локальним провайдером послуг з управління трастами; діяльність акціонерів не має характеристик окремої частини бізнесу.

Окрім того, за висновком суду, «у будь-якому випадку на цій стадії відсутні підстави стверджувати про право податкового органу направляти запит лише в разі встановлення факту податкового правопорушення».

Які висновки?

Якщо смілива українська компанія ухвалить рішення про застосування «пільгової» ставки податку на прибуток підприємств при виплаті доходів нерезиденту (дивідендів, процентів за кредитами тощо), то є доцільним для неї пройти «краш-тест» і під час виплати таких доходів відповісти для себе на такі основні запитання:

1) Чим займається нерезидент – отримувач доходів, яка у нього бізнес-мета? Яка структура доходів такого нерезидента? Які існують ризики в фінансово-господарській діяльності нерезидента?

2) Чи є господарська діяльність нерезидента активною та постійною? Якими документами це можна підтвердити? Чи вказують показники фінансові звітності нерезидента на активний характер його діяльності?

3) Чи планує «заробити» нерезидент після того, як отримає від нас доходи? Яким чином? Чим це буде підтверджуватись?

Від змісту відповідей на ці запитання залежатиме ступінь ризику того, що вашого нерезидента податковий орган визнає кондуїтною (технічною) компанією, а отже, не бенефіціарним (фактичним) отримувачем доходу, та застосує стандартну ставку податку на прибуток 15%.